Nuevo impuesto sobre utilidades contraviene principios del régimen fiscal
El día 20 de mayo del 2016 fue publicada en el Registro Oficial Suplemento 759 la “Ley Orgánica de Solidaridad y de Corresponsabilidad ciudadana para la Reconstrucción y Reactivación de las zonas afectadas por el terremoto de 16 de Abril de 2016”, a través de la cual se crea la “Contribución solidaria sobre las utilidades”.
En virtud de lo dispuesto en el artículo 6 ibídem las personas naturales, y por lo tanto, los trabajadores autónomos, pagarán esta contribución del 3% sobre las utilidades, teniendo como referencia la base imponible del Impuesto a la Renta del ejercicio fiscal 2015, siempre que ésta supere los US$12.000,00 dólares de los Estados Unidos de Norteamérica, excluyendo las rentas por relación de dependencia y la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas.
En este contexto es importante analizar algunas cuestiones:
1. La contribución solidaria sobre las utilidades tiene efecto retroactivo y violenta el derecho a la seguridad jurídica: La Constitución de la República dispone que el régimen fiscal se regirá por el principio de irretroactividad.
En concordancia, el artículo 11 del Código Tributario dispone que las leyes tributarias, sus reglamentos y las circulares de carácter general, regirán a partir de su publicación en el Registro Oficial, salvo que se establezcan fechas de vigencia posteriores a la misma. De igual manera, se advierte que las normas que se refieran a tributos cuya determinación o liquidación deban realizarse por períodos anuales se aplicarán desde el primer día del siguiente año calendario.
Por otra parte, el artículo 82 de la Carta Magna, establece que el derecho a la seguridad jurídica se fundamenta en el respeto a la Constitución y en la existencia de normas previas, claras, públicas y aplicadas por las autoridades competentes.
Al respecto, la Corte Constitucional ha señalado que el principio de irretroactividad es elemental para la aplicación de la ley pues ésta sólo rige para lo venidero, y sus efectos operan después de la fecha de su promulgación. Adicionalmente, la Corte Constitucional considera que tal principio coexiste de manera conjunta con el principio de seguridad jurídica, ya que la seguridad de los ciudadanos y la propia equidad exigen que las situaciones creadas al amparo de una norma anterior se conserven o, al menos, que los derechos adquiridos se mantengan y respeten a pesar de que la nueva norma no prevea derechos semejantes para el futuro .
En este caso, a pesar de que la contribución solidaria sobre las utilidades fue creada en mayo del 2016 afecta a un período económico anterior, al gravar las rentas obtenidas en el período económico 2015 y ser calculada sobre la base imponible de ese ejercicio fiscal. La forma en que se encuentra regulada contraviene el artículo 11 del Código Tributario ya que, al tratarse de un impuesto cuya determinación debe realizarse de forma anual, debía entrar en vigencia el primer día del siguiente año calendario al de su creación; es decir, el 1 de enero del año 2017, y recaer sobre las utilidades que fueran obtenidas durante ese año.
Por lo tanto, la contribución solidaria sobre las utilidades tiene eficacia retroactiva, pues incide y afecta situaciones jurídicas constituidas con arreglo al régimen establecido anteriormente , en el que las utilidades se veían gravadas únicamente con el Impuesto a la Renta. Finalmente, considero que se trata de un impuesto inconstitucional que violenta el principio de irretroactividad, y el derecho a la seguridad jurídica, al ser creado y exigido en el año 2016, sobre la utilidad obtenida en el ejercicio fiscal 2015.
2. La contribución solidaria sobre las utilidades crea una doble imposición sobre la renta: Existe doble imposición cuando sobre una misma manifestación de riqueza incidan varios impuestos en un mismo período impositivo.
Esta doble imposición puede ser económica y/o jurídica. La primera se produce por la imposición de impuestos de carácter similar sobre una misma renta, cuando la obligación tributaria recae en personas distintas; es decir, cuando una misma renta está sujeta a más de un gravamen, aunque recaiga en diferentes sujetos. Un ejemplo de ello es la utilidad obtenida por las empresas, que se encuentra gravada con el Impuesto a la Renta; cuando los dividendos son distribuidos a sus socios éstos también deben tributar sobre ellos. Sin embargo, existen métodos para evitar esa doble imposición, como el sistema de exención, el de deducción, el de crédito tributario, etc.
La doble imposición jurídica en cambio es aquella que tiene lugar cuando se grava una misma renta con impuestos similares, y la obligación tributaria recae sobre el mismo sujeto.
La Ley Orgánica de Régimen Tributario Interno establece el Impuesto a la Renta global sobre la base imponible constituida por la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios gravados, menos las devoluciones, descuentos, costos, gastos y deducciones, imputables a tales ingresos, que obtengan las personas naturales, incluidos los trabajadores autónomos; es decir, que el Impuesto a la Renta grava la utilidad.
Como puede observarse, la contribución solidaria sobre las utilidades grava lo mismo, las rentas que hubieran sido obtenidas durante el período económico 2015; incluso la propia norma establece que éste tendrá como referencia la base imponible del Impuesto a la Renta del ejercicio fiscal 2015, la renta obtenida en ese período económico.
3. La contribución solidaria sobre las utilidades es confiscatoria y violenta los principio de legalidad y equidad: La Corte Constitucional considera que el principio de no confiscatoriedad garantiza que las cargas tributarias serán racionales en consideración a la capacidad económica de los contribuyentes. Asimismo, ha señalado que este principio debe evaluarse desde un punto de vista cualitativo y cuantitativo. Un impuesto es confiscatorio de forma cualitativa, cuando se restringe la propiedad de manera ilegítima, en inobservancia al principio de legalidad; y, es confiscatorio de manera cuantitativa cuando la carga tributaria se establece desconociendo la capacidad contributiva, limitando al contribuyente la posibilidad de ahorro y de bienestar económico .
Respecto al principio de legalidad la Corte Constitucional ha señalado que no hay tributo sin ley previa que establezca todos los elementos esenciales de los tributos, y considera que su observancia es fundamental, por ser la base de la seguridad jurídica de los contribuyentes .
Por otro lado, en relación al principio de equidad, la Corte Constitucional ha manifestado que su quebrantamiento se evidencia si un impuesto carece de equilibrio y razonabilidad, y su exigencia no es formalmente legal ni justa. Además, ha considerado que la equidad es sinónimo de justicia, y que un tributo será justo cuando en su nacimiento y aplicación se tomen en cuenta las garantías de legalidad, generalidad, progresividad, proporcionalidad, no confiscatoriedad, razonabilidad y capacidad contributiva .
En el caso, la contribución solidaria sobre las utilidades fue creada con efecto retroactivo, al gravar las rentas obtenidas en el ejercicio fiscal 2015, lo que conlleva la transgresión del principio de legalidad, al no haber existido una ley previa que establezca su nacimiento ni los elementos esenciales de dicho impuesto.
Asimismo, y por violentar el principio de legalidad, esta contribución solidaria se constituye como un impuesto confiscatorio e injusto, contraviniendo el principio de no confiscatoriedad y de equidad.
Finalmente, y en virtud del análisis realizado, considero que la contribución solidaria sobre las utilidades es inconstitucional ya que, por la forma en que se ha establecido, contraviene los principios constitucionales y legales que deben regir el sistema fiscal.
Autora: María Denisse Izquierdo Castro, abogada por la Universidad Católica de Santiago de Guayaquil. Máster en Práctica Jurídica Empresarial por el Centro de Estudios Garrigues y la Universidad Antonio de Nebrija de Madrid, España. Cursando el Doctorado Garrigues – Nebrija en Derecho. Profesora de Derecho Mercantil, Derecho Tributario y Procesal Orgánico de la Carrera de Derecho en la Facultad de Jurisprudencia y, de Derecho Comercial de la Carrera de Ingeniería Comercial de la Facultad de Economía, de la Universidad Católica de Santiago de Guayaquil. Profesora de Derecho Tributario de la Facultad de Derecho y Gobernabilidad de la Universidad Ecotec. Socia del Estudio Jurídico Izquierdo y Castro desde el año 2010.
Bibliografía.-
a) Resolución No. 41 de la Corte Constitucional, Sentencia No. 026-10-SCN-CC dentro del Caso No. 0025-10-CN, que fue publicada en el Registro Oficial Suplemento 656 el 8 de Marzo del 2012.
b) CASTÁN TOBEÑAS, J., Derecho Civil Español, Común y Foral, Madrid 1984 (reimpresión de la duodécima edición), pp. 613.
c) Resolución No. 21 de la Corte Constitucional, publicada en el Registro Oficial Suplemento 559 de 5 de Agosto del 2015, dictó la sentencia No. 021-15-SIN-CC, dentro del CASO No. 0019-15-IN.
d) Resolución No. 6 de la Corte Constitucional, publicada en el Registro Oficial Suplemento 56 del 12 de Agosto del 2013, dictó sentencia dentro de los casos No. 006-13-SIN-CC, No. 0036-10-IN acumulados 0038-10-IN, 0039-10-IN, 0027-11-IN, 0032-12-IN y 0033-12-IN.
e) Resolución No. 21 de la Corte Constitucional, publicada en el Registro Oficial Suplemento 559 de 5 de Agosto del 2015, dictó la sentencia No. 021-15-SIN-CC, dentro del CASO No. 0019-15-IN.
